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  "body_es_text": "Grande\nNormal\nPequeña\nSala Constitucional\n\nResolución Nº 05967 - 2012\n\nFecha de la Resolución: 09 de Mayo del 2012 a las 16:04\n\nExpediente: 11-007728-0007-CO\n\nRedactado por: Luis Paulino Mora Mora\n\nClase de asunto: Acción de inconstitucionalidad\n\nControl constitucional: Sentencia desestimatoria\n\nAnalizado por: SALA CONSTITUCIONAL\n\n\n\n\nIndicadores de Relevancia\n\nSentencia relevante\n\n\n\nContenido de Interés:\n\nTipo de contenido: Voto de mayoría\n\nRama del Derecho: 3. ASUNTOS DE CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD\n\nTema: TRIBUTARIO\n\nSubtemas:\n\nNO APLICA.\n\nTema: ACCIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD\n\nSubtemas:\n\nNO APLICA.\n\n005967-12.  COBRO DE IMPUESTOS A CONTRATOS DE ALQUILER DE BIENES MUEBLES. Artículos 2 y 3 del Transitorio Ünico del Decreto Ejecutivo Nº 30389-H y los criterios de la Dirección General de Tributación. No. 799 del 13 de mayo de 1996 y 1275 del 29 de julio de 1997.\n\nTexto de la resolución\n\n \n\nExp: 11-007728-0007-CO\n\nRes. Nº 2012-05967\n\n \n\nSALA CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. San José, a las dieciséis horas cuatro minutos del nueve de mayo de dos mil doce.-\n\n          Acción de inconstitucionalidad contra los criterios de la Dirección General de la Tributación Directa números 799 del trece de mayo de mil novecientos noventa y seis, y 1275 del veintinueve de julio de mil novecientos noventa y siete.\n\nResultando:\n\n          1.- Por escrito recibido en la Sala el veinticuatro de junio de dos mil once, el accionante solicita que se declare la inconstitucionalidad de de los artículos 2 y 3 y el transitorio único del DECRETO EJECUTIVO NO 30389-H del dos de mayo de dos mil dos, así como contra los criterios de la Dirección General de la Tributación Directa números 799 del trece de mayo de mil novecientos noventa y seis, y 1275 del veintinueve de julio de mil novecientos noventa y siete.- Alega que dichos artículos contravienen el principio de legalidad contenido en el artículo 11 de la Constitución Política y los numerales 121 inciso 13) y 140 inciso 3) del mismo cuerpo normativo.-  Según se plantea, dicha infracción se da porque el Decreto discutido establece un acto jurídico específico como hecho generador para efectos de aplicarle impuesto sobre las utilidades, cuando dicho acto no fue contemplado por la ley. Con ello se infringe el principio básico de que los elementos esenciales de cualquier impuesto debe ser establecidos por el legislador en el propio texto legal.-  Se alega también que se excede claramente la potestad reglamentaria porque la administración se ha excedido al establecer hechos generadores que no están en la ley y contrariar claramente normas tanto de la Ley de Contratación administrativa como del Código Civil en relación con el ejercicio de actos rescisorios por parte de alguno de los involucrados en contratos de arrendamiento.- Adicionalmente, se reclama la infracción del artículo 34 Constitucional por parte del transitorio del Decreto impugnado pues allí se dispone que los criterios criterios de la Dirección General de la Tributación Directa números 799 del trece de mayo de mil novecientos noventa y seis y 1275 del veintinueve de julio de mil novecientos noventa y siete serán aplicables a situaciones anteriores a su reconocimiento oficial como criterios.  De ese modo, solicita que se anulen las normas impugnadas.-\n\n          2.-  A la gestión se le dio curso mediante resolución de las diecisiete horas con treinta y ocho minutos del veinticuatro de noviembre de dos mil once y se otorgó audiencia a la Procuraduría General de la República, al Ministerio de Hacienda y a la Dirección General de Tributación Directa.-\n\n          3.-  La Procuradora General de la República, contesta la audiencia conferida y señala en primer lugar que la acción planteada debe ser rechazada de plano en razón de tratarse de temas de legalidad ordinaria.- Afirma que los reclamos incluidos en esta acción son una repetición de lo que se discutió y resolvió ya en sede contencioso-administrativa en donde precisamente se abordó la supuesta infracción al principio de reserva legal y la relación entre la Ley del Impuesto sobre la renta y el Decreto Ejecutivo impugnado.- De tal modo, y en consecuencia con la amplia jurisprudencia de la Sala, estos temas deben ser conocidos y resueltos por la jurisdiccción contenciosa porque no encierran otro reclamo distinto del de legalidad.- Por otra parte, en cuanto a la violación al artículo 34 Constitucional señala la Procuraduría que también el tema debe ser rechazado de plano porque no tiene relevancia en el caso concreto porque no le fue aplicado a la sociedad accionante, como lo afirma y declaró el propio Tribunal Contencioso en el juicio base.- En cuanto al fondo del asunto se señala que no lleva razón el accionante porque los elementos el tributo que se está cobrando a la empresa accionante están definidos por la Ley y lo que ha hecho la Tributación es emitir un decreto que pretende clarificar la manera en que deben contabilizarse ciertos contratos a fin de poder cobrar apropiadamente el impuesto establecido.- De esa manera no existe infracción alguna porque el Decreto no dispone nada novedoso en relación con la ley por lo que la acción debe declararse sin lugar.-\n\n          4.-  El Ministro de Hacienda y el Director General de la Tributación Directa, comparecen de manera conjunta y señalan que en primer lugar la empresa accionante salió escogida en aplicación de los criterios para la revisión de declaraciones que se aplica por parte de Tributación Directa.- De tal modo se revisó y ajustó su declaración de conformidad con la aplicación de las disposiciones establecidas en el Decreto impugnado.-  También se aclara que a raíz de toda esta actuación de la Administración, la empresa presentó un proceso contencioso administrativo que actualmente está pendiente ante la Sala Primera de la Corte. Dicho lo anterior y en cuanto al reclamo de fondo, inician señalando -con base en el criterio técnico emitido en su oportunidad, que no existe lesión al principio de reserva legal porque el Decreto no crea ni define ningún hecho generador sino que tales elementos del tributo están definidos en los artículos 1 a 5 de la propia Ley.- Allí concretamente se indica que el hecho generador son las utilidades tal y como se describen en la ley y por tanto de dicha norma se desprende que las rentas que provienen de los arrendamientos financieros son ingresos gravables. Se afirma que los artículos lo que hacen es establecer el concepto de arrendamiento financiero y el de cancelabilidad en los convenios, es decir se establece una regla para distinguir arrendamiento operativo del financiero  \"leasing\". Por otra parte, en cuanto a la inconstitucionalidad el transitorio único del Decreto discutido, cabe mencionar que los criterios de la administración que señala como aplicables desde la emisión de esos mismos criterios hasta la fecha en que entró a regir el Decreto, lo que hacen es reconocer una situación que ya se venía dando, aún cuando no se hubiera declarado. Es decir, lo establecido en los criterios señalados era la posición oficial de la Administración de manera que no se causó ninguna afectación a situaciones particulares en tanto el transitorio no establecía innovación ni cambio de reglas.- En otro orden de cosas, y en cuanto a la inconstitucionalidad de los criterios emitidos que cuestiona la empresa accionante se dice que es incorrecto afirmar que se viole el principio de reserva de ley porque la regulación de criterios para la aplicación del tributo según está definido en la ley, no es materia reservada a la ley y de hecho es la ley la que autoriza dicha forma de actuación con la idea de uniformar opiniones y criterios para dar mayor seguridad jurídica, sin que se hayan modificado ninguno de los elementos esenciales del tributo.-  Se agregan en el escrito además extensas consideraciones sobre lo actuado por la Administración en el caso concreto y finalmente se solicita declarar sin lugar la acción.-\n\n          5.- Los edictos a que se refiere el párrafo segundo del artículo 81 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional fueron publicados en losConstitucional fueron publicados en los números 247, 248 y 249 del Boletín Judicial, de los días  veintitrés, veintiséis y veintisiete de diciembre del año dos mil once.-\n\n          6.- Se prescinde de la vista señalada en los artículos 10 y 85 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, con base en la potestad que otorga a la Sala el numeral 9 ibídem, al estimar suficientemente fundada esta resolución en principios y normas evidentes, así como en la jurisprudencia de este Tribunal.\n\n          7.- En los procedimientos se han cumplido las prescripciones de ley.\n\n          Redacta el Magistrado Mora Mora y,\n\nConsiderando:\n\n          I.-  Sobre la admisibilidad.- Esta acción de inconstitucionalidad se plantea al amparo del artículo 75 párrafo primero de la Ley de la Jurisdicción Constitucional con fin de defender los derechos o intereses de la empresa accionante dentro de los procesos contenciosos que se tramitan en los expedientes números 10-3464-1027-CA acumulado al 09-02534-1027-CA que están pendientes de resolución ante la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia. Sin embargo, en atención a lo dispuesto por dicha disposición legal, este proceso resulta parcialmente inadmisible por su objeto en vista de las razones que se exponen de seguido.-\n\n          II.-  La acción planteada pretende que se declaren nulos -entre otras normas- el Transitorio único del DECRETO EJECUTIVO número 30389-H del dos de mayo de dos mil dos, así como los criterios de la Dirección General de la Tributación Directa números 799 del trece de mayo de mil novecientos noventa y seis, y 1275 del veintinueve de julio de mil novecientos noventa y siete y las razones que da para ello es el citado transitorio resulta contrario al artículo 34 Constitucional y -en lo que toca a los criterios señalados- se afirma tales disposiciones contravienen claramente el principio de reserva de ley al fijar la existencia de un hecho generador cuando la ley no lo establece, así como el principio de legalidad al fijar características jurídicas a un negocio jurídico en contra de lo que disponen tanto la ley de la Contratación Administrativa como el Código Civil.- No obstante, al respecto puede constatarse que, tal y como lo señalan el mismo accionante, la Procuraduría y el Director de Tributación Directa, ninguna de estas normas han sido aplicadas al recurrente en el caso pendiente puesto que la simple lectura del cuadro fáctico que relatan todos los intervinientes demuestra que la actuación fiscalizadora se realizó respecto de la declaración de renta correspondiente al período fiscal del dos mil tres en adelante, cuando ya regía para el tema de los arrendamientos lo dispuesto por el Decreto Ejecutivo número 30389-H del dos de mayo de dos mil dos, situación que fue incluso así declarada por el Tribunal Superior Contencioso administrativo al resolver el tema en la sentencia número 179-2011 de las catorce horas cuarenta y cinco del diecinueve de agosto de dos mil once. Por esa razón, en nada aprovecharía en tal asunto base cualquier declaración que hiciera la Sala sobre los citados criterios de la Dirección General de la Tributación Directa números 799 del trece de mayo de mil novecientos noventa y seis, y 1275 del veintinueve de julio de mil novecientos noventa y siete, así como tampoco aprovecharía en nada a la sociedad accionante lo que este Tribunal resolviese respecto del transitorio del Decreto Ejecutivo número 30389-H del dos de mayo de dos mil dos, en tanto dispuso aplicar los citados criterios para regular las situaciones anteriores al primero de mayo de dos mil dos.- Por ello y en cuanto a estos temas, la impugnación del transitorio del Decreto Ejecutivo número 30389-H del dos de mayo de dos mil dos y de los criterios emitidos por la Dirección General de la Tributación Directa números 799 del trece de mayo de mil novecientos noventa y seis, y 1275 del veintinueve de julio de mil novecientos noventa y siete, resulta inadmisible y debe rechazarse de plano.-\n\n          III.- Sobre el fondo.- Reclamo por infracción al principio de reserva de ley.- Dicho lo anterior, el único reclamo por analizar es el relacionado con los artículos 2 y 3 del Decreto Ejecutivo número 30389-H del dos de mayo de dos mil dos, de los cuales se reclama que lesionan el principio de reserva legal contenido en el artículo 121 inciso 13) y el alcance de la potestad reglamentaria definida por el artículo 140 inciso 3) ambos de la Constitución Política.- En este sentido, y en relación con lo que señala la Procuraduría respecto de la inadmisibilidad de la acción,  este Tribunal en una buena cantidad de ocasiones ha emitido criterio de fondo en relación en reclamos por infracción al principio de reserva de ley, por entender que se trata en este caso de la violación directa de un mandato constitucional (el consistente en asignar exclusivamente al legislador la emisión de normas que establezcan impuestos o contribuciones nacionales). La jurisprudencia que cita la Procuraduría hace referencia a una situación similar pero cualitativamente diferente en donde se reclama más bien una infracción al principio de legalidad establecido en el artículo 11 Constitucional por supuesta contradicción respecto de lo que ha sido ya dispuesto por el legislador en un tema específico, sea por que se va más allá de lo establecido o porque bajo la potestad reglamentaria se dispone ex novo sobre temas no tratados por la ley.- En cambio, en el presente caso, si bien se aduce que el decreto impugnado no cuenta con respaldo legal (infracción al artículo 140 inciso 3), tal exceso -se dice- contraviene directamente una disposición concreta de la Constitución, cual es el artículo 121 inciso 13) constitucional que ordena que sea la Asamblea Legislativa quien establezca los impuestos y contribuciones nacionales, razón por la que esta Sala se pronuncia sobre dicho planteamiento tal y como lo ha hecho en distintas ocasiones respecto de este tema específico.-\n\n          IV.- Los artículos que se discuten en esta acción como violatorios del principio de reserva legal señalan lo siguiente:\n\n\"Artículo 2º—Concepto de Arrendamiento Financiero. Se entiende que son arrendamientos financieros los convenios no cancelables que satisfagan uno o más de los siguientes criterios:\n\ni) Que transfieren la propiedad del bien al arrendatario;\n\nii) Que contienen una \"opción de compra a precio especial\";\n\niii) Que la duración del arrendamiento sea igual al 75% o más de la vida económica estimada del bien arrendado; y\n\niv) Que el valor actual de los pagos por arrendamiento mínimo para el arrendatario, excluyendo los costos ejecutorios, sea igual o mayor al 90% del valor justo del bien arrendado.\n\nPara los efectos del presente Decreto, no puede reputarse como financiero un contrato de arrendamiento que sea cancelable, de conformidad con el concepto de cancelabilidad contenida en el artículo 3° de este Decreto.\"\n\n\"Artículo 3º—Concepto de cancelabilidad. Son convenios no cancelables aquéllos en los cuales el arrendatario no puede dar por terminado, resolver o rescindir unilateral y anticipadamente el contrato. Para determinar la cancelabilidad del convenio, no se tomarán en consideración las causales de terminación anticipada por motivo de incumplimiento de alguna de las partes.\n\nEn un convenio cancelable le asiste al arrendatario el derecho de dar por terminado el contrato en cualquier momento de su vigencia, sin perjuicio de que esa decisión esté sujeta al cumplimiento de las obligaciones pendientes a esa fecha y al pago de algún tipo de indemnización o cláusula penal.\n\nLa existencia de una cláusula penal o de cualquier otra estipulación contractual que obligue al arrendatario a indemnizar al arrendante en virtud de la terminación anticipada, no implicará que el convenio se considere no cancelable. Sin embargo, si dichas cláusulas penales o estipulaciones implican el pago de la mayor parte de las cuotas de arrendamiento originalmente pactadas, al punto que su onerosidad haga improbable su rescisión, el convenio podrá considerarse como no cancelable.\"\n\n          De dichas normas se afirma por parte la empresa accionante que establecen un hecho generador para poder cobrar -con base en su acaecimiento- el impuesto sobre las utilidades, con lo cual se ha legislado un nuevo hecho generador que no está en la ley.- Sin embargo, en primer lugar cabe indicar que la lectura de los artículos impugnados no contiene ningún elemento de juicio que permita entender que se ha establecido para el administrado alguna obligación tributaria o tan siquiera se disponga en relación con alguno de sus elementos, pues las normas supracitadas lo que realizan es una definición de lo que debe entenderse por arrendamiento financiero (artículo 2) y por el concepto de cancelabilidad (artículo 3) el cual sirve de elemento diferenciador entre los distintos tipos de arrendamientos que se señalan. De ese modo, puede ser que en otros artículos del Decreto se fijen las consecuencias jurídicas en el ámbito impositivo para este tipo de negocios jurídicos aquí definidos, pero el accionante ni los menciona ni menos aún hace algún análisis jurídico para relacionar los artículos 2 y 3 cuestionados con el cobro del impuesto sobre la Renta.- Ello debe bastar para rechazar la acción planteada, pues del texto de los artículos no se extrae ninguna relación con el artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política. Sin embargo, incluso  cuando se asuma -como lo hacen todas las partes- que el decreto impugnado tiene como finalidad servir de norma orientadora en la liquidación y pago del impuesto sobre la Renta,  está claro que los artículos cuestionados no varían  la definición del hecho generador de dicho impuesto establecido en la ley la cual señala en su artículo 1 lo siguiente: \n\n\"Artículo 1.- Impuesto que comprende la ley, hecho generador y materia imponible. Se establece un impuesto sobre las utilidades de las empresas y de las personas físicas que desarrollen actividades lucrativas.\n\nEl hecho generador del impuesto sobre las utilidades referidas en el párrafo anterior, es la percepción de rentas en dinero o en especie, continuas u ocasionales, provenientes de cualquier fuente costarricense.\n\nEste impuesto también grava los ingresos, continuos o eventuales, de fuente costarricense, percibidos o devengados por personas físicas o jurídicas domiciliadas en el país; así como cualquier otro ingreso o beneficio de fuente costarricense no exceptuado por la ley, entre ellos los ingresos que perciban los beneficiarios de contratos de exportación por certificados de abono tributario. La condición de domiciliado en el país se determinará conforme al reglamento. Lo dispuesto en esta ley no será aplicable a los mecanismos de fomento y compensación ambiental establecidos en la Ley Forestal, No. 7575, del 13 de febrero de 1996.\n\nPara los efectos de lo dispuesto en los párrafos anteriores, se entenderá por rentas, ingresos o beneficios de fuente costarricense, los provenientes de servicios prestados, bienes situados, o capitales utilizados en el territorio nacional, que se obtengan durante el período fiscal de acuerdo con las disposiciones de esta ley.\"\n\n          Al contrastar con la norma recién citada los artículos 2 y 3 del Decreto discutido, se aprecia que en ninguno de los dos últimos se dispone nada que venga a exceder o modificar lo que ya ha sido establecido como hecho generador del impuesto sobre las utilidades, a saber los ingresos continuos o eventuales percibidos en el período fiscal por personas físicas y jurídicas.- El Decreto impugnado pretende, a través de la conjunción de sus normas, describir y precisar ciertas actividades lucrativas (es decir ciertos negocios jurídicos que producen ganancia) que por esa misma razón de su capacidad de producir ingresos, ya están contempladas de forma genérica dentro del hecho generador establecido en la ley, de manera que no se ha agregado al marco jurídico del impuesto ningún acto o actividad que estuviera excluida.- Nótese al efecto que la estructura de la ley hace que se establezca un amplio hecho generador y que sean más bien las exclusiones al impuesto de la renta las que se declaren en artículos separados en la propia normativa, pero la empresa accionante no hace ninguna alegación que permita entender que los actos descritos en el Reglamento forman parte de aquellos que la ley quiso dejar fuera del cobro del impuesto.- De este modo, es claro que no hay afectación alguna del principio de reserva de ley dado que -tal y como se explicó- no hay ninguna inclusión ni modificación del amplio hecho generador del impuesto sobre la renta que regula la ley respectiva.-\n\n          V.- Conclusión. De conformidad con lo expuesto anteriormente, la acción debe rechazarse de plano en cuanto al Transitorio del Decreto Ejecutivo número 30389-H del dos de mayo de dos mil dos, así como en relación con los criterios emitidos por la Dirección General de la Tributación Directa números 799 del trece de mayo de mil novecientos noventa y seis, y 1275 del veintinueve de julio de mil novecientos noventa y siete, por cuanto no han sido aplicados al recurrente en el asunto base y por ello mismo la acción no resulta medio razonable para la defensa de sus derechos e intereses en dicho juicio base.- En segundo lugar,  la acción debe declararse sin lugar en cuanto se plantea contra los artículos 2 y 3 del Decreto Ejecutivo número 30389-H del dos de mayo de dos mil dos pues por una parte el texto mismo de los artículos cuestionados no tiene ninguna referencia a la creación de alguna obligación tributaria o alguno de sus elementos, pues lo que hace es describir las características de ciertos negocios jurídicos con fines que los propios textos impugnados no indican.- Además, por otra parte, aún si se admite que las normas regulan cuestiones tributarias, dichas disposiciones no modifican y menos aún agregan nada al amplio hecho generador establecido en la ley.- Por ello en este punto como se indicó la acción se declara con lugar.-\n\n \n\nPor tanto:\n\n           Se declara SIN LUGAR la acción planteada en cuanto se dirige contra artículos 2 y 3 del Decreto Ejecutivo número 30389-H del dos de mayo de dos mil dos.  En lo demás, se rechaza de plano. El Magistrado Jinesta Lobo pone nota.\n\n \n\n \n\n \n\nAna Virginia Calzada M.\n\nPresidenta\n\n \n\n \n\n \n\nLuis Paulino Mora M.                                          Gilbert Armijo S.\n\n \n\n \n\n \n\nErnesto Jinesta L.                                                 Fernando Cruz C.\n\n \n\n \n\n \n\nFernando Castillo V.                                            Paul Rueda L.\n\n \n\n \n\n \n\nNOTA SEPARADA DEL MAGISTRADO JINESTA LOBO\n\n \n\n          La Ley del Impuesto sobre la Renta, establece lo siguiente:\n\n“Se establece un impuesto sobre las utilidades de las empresas y de las personas físicas que desarrollen actividades lucrativas.\n\nEl hecho generador del impuesto sobre las utilidades referidas en el párrafo anterior, es la percepción de rentas en dinero o en especie, continuas u ocasionales, provenientes de cualquier fuente costarricense.\n\nEste impuesto también grava los ingresos, continuos o eventuales, de fuente costarricense, percibidos o devengados por personas físicas o jurídicas domiciliadas en el país; así como cualquier otro ingreso o beneficio de fuente costarricense no exceptuado por la ley, entre ellos los ingresos que perciban los beneficiarios de contratos de exportación por certificados de abono tributario. La condición de domiciliado en el país se determinará conforme al reglamento. Lo dispuesto en esta ley no será aplicable a los mecanismos de fomento y compensación ambiental establecidos en la Ley Forestal, No. 7575, del 13 de febrero de 1996.\n\nPara los efectos de lo dispuesto en los párrafos anteriores, se entenderá por rentas, ingresos o beneficios de fuente costarricense, los provenientes de servicios prestados, bienes situados, o capitales utilizados en el territorio nacional, que se obtengan durante el período fiscal de acuerdo con las disposiciones de esta ley.\"\n\n          Desde mi perspectiva, la ley sí define el hecho generador, puesto que, utiliza conceptos tales como “percepción de rentas en dinero o en especie, continuas u ocasionales”, “ingresos, continuos o eventuales”, “cualquier otro ingreso o beneficio”, estos conceptos de la ley, pese a su amplitud y elasticidad, son suficientes para cubrir el arrendamiento financiero con opción de compra no cancelable y, por consiguiente, gravarlo. Es evidente que en un leasing financiero, el arrendante percibe, mensualmente, un canon o renta que constituye, indudablemente, una renta, un ingreso o beneficio en dinero periódico por lo que forma parte de la renta de la respectiva persona física o jurídica. Bajo esta inteligencia, no estimo que se haya violentado el principio de reserva de ley en materia de definición del hecho generador.\n\n \n\n \n\nErnesto Jinesta L.\n\n \n\nClasificación elaborada por SALA CONSTITUCIONALdel Poder Judicial. Prohibida su reproducción y/o distribución en forma onerosa.\n\nEs copia fiel del original - Tomado del Nexus.PJ el: 09-05-2026 15:31:29.\n\nSCIJ de Hacienda\nSCIJ de la Procuraduría General de la República",
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